En una reciente entrada del blog nos referimos a la imposibilidad de declarar una pérdida patrimonial en el IRPF, en caso de donación de un inmueble por un valor inferior al de adquisición. Y ello, por aplicación artículo 33.5.c) de la Ley del impuesto. Pues bien, dicha interpretación de la Dirección General de Tributos ha sido cuestionada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Valencia. Así, para el Tribunal valenciano, en caso de una donación en pérdidas los contribuyentes sí pueden declarar la disminución patrimonial en su IRPF. Y ello abre la puerta a poder declarar y compensar estas pérdidas, así como a rectificar las declaraciones de ejercicios anteriores, en que no se incluyeron. (Publicado en Idealista)
¿CUÁL ES EL CRITERIO DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS, QUE EL TEAR DE VALENCIA HA CUESTIONADO?
Sabido es que, cuando se transmite un inmueble, se produce una ganancia o pérdida patrimonial, por comparación entre el valor de adquisición y transmisión del mismo. Dicha afirmación, se predica tanto del caso en que la transmisión sea onerosa, como gratuita (donación).
Sin embargo, Hacienda ha venido negando la existencia de una pérdida patrimonial en el caso de transmisiones gratuitas (donación en pérdidas). Se basa la Administración en el artículo 33.5.c) de la Ley del IRPF. Dispone dicho artículo que “No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: (…) c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades”.
Por tanto, aparentemente, la Ley del impuesto declara expresamente que no se pueden computar pérdidas que se hayan generado como consecuencia de transmisiones gratuitas, o liberalidades. Es decir, la donación en pérdidas no podría ser incluida en la declaración.
Y éste ha sido el criterio reiterado de la Dirección General de Tributos en los últimos años (consultas V2440-2010 o V1970-2018, entre otras).
De este criterio, sin embargo, se ha apartado el TEAR de Valencia. Y ello, de acuerdo con lo previsto en el artículo 242.1 de la Ley General Tributaria.
¿QUÉ ES LO QUE ESTÁ EN JUEGO?
No se engañe el lector. No estamos ante una discusión técnica o teórica. Y es que, en la mayoría de casos, la inclusión o no de la donación en pérdidas en la declaración de IRPF, supondrá al contribuyente un considerable ahorro fiscal.
Sin embargo, el criterio de Hacienda es que la donación en pérdidas de un inmueble no puede incluirse en la declaración. Y por ello, no es posible compensar dichas pérdidas con las ganancias obtenidas en el mismo ejercicio, ni en los cuatro años siguientes.
Estamos, por tanto, ante pérdidas que se convierten en definitivas, sin posibilidad de recuperación ni compensación fiscal de ningún tipo. Por ello el criterio del TEAR de Valencia que se va a comentar es muy importante y beneficioso para los contribuyentes.
EL TEAR DE VALENCIA DISTINGUE ENTRE LA PÉRDIDA ECONÓMICA Y LA PÉRDIDA FISCAL, QUE PUEDE PRODUCIRSE AL DONAR UN INMUEBLE
Para el TEAR, la clave está en la distinción entre los conceptos de pérdida económica, y pérdida fiscal. Y considera el TEAR que lo único que prohíbe la Ley del IRPF es que los contribuyentes incluyan en su declaración las pérdidas económicas, y no las pérdidas fiscales.
1. ¿Qué es una pérdida económica, que no puedo incluir en mi IRPF?
Toda transmisión gratuita de un inmueble genera una pérdida económica en el patrimonio de un contribuyente. Y esto es fácil de entender. Si tengo un patrimonio de 300.000 euros, y dono a un hijo un inmueble que vale 125.000 euros, mi patrimonio se reducirá, y pasará a ser de 175.000 euros. Y ello porque entrego un bien, y no recibo nada a cambio.
Y no solo la donación de un inmueble de forma gratuita provoca una pérdida económica. El mismo artículo 33.5 de la Ley del IRPF se refiere a otros supuestos de pérdidas económicas, que tampoco pueden incluirse en la declaración.
Es el caso de las pérdidas debidas al consumo, que se producen cuando nuestro patrimonio disminuye, por ejemplo, por la adquisición de bienes perecederos. O también el caso de las pérdidas debidas al juego. En todos ellos, el patrimonio del contribuyente disminuye, sin que se reciba nada a cambio que compense la pérdida.
Pues bien, la Ley del IRPF impide incluir en la declaración estas pérdidas, o disminuciones del valor del patrimonio del contribuyente. Pero no pasa lo mismo con la pérdida fiscal que, por ejemplo, se produce cuando se dona un inmueble por menos de lo que costó.
2. La pérdida fiscal que se produce al donar un inmueble por menos de lo que costó. ¿Por qué debe incluirse en la declaración?
Cuestión distinta es la ganancia o pérdida fiscal que puede producirse al donar un inmueble, que se calculará por la diferencia entre el valor de adquisición y transmisión del mismo. Así lo prevé el artículo 34.1 de Ley del IRPF.
Por tanto, cuando se dona un inmueble siempre habrá una pérdida económica (que no puede incluirse en la declaración de IRPF), y una ganancia o pérdida fiscal (que sí debe incluirse).
En el ejemplo antes comentado, de un contribuyente con un patrimonio de 300.000 euros, que dona a su hijo un inmueble que vale 125.000 euros, existirá como se ha dicho, una pérdida económica. Y ello porque el patrimonio de este contribuyente se reducirá sin recibir nada a cambio.
Sin embargo, puede existir una ganancia o pérdida fiscal. Y ello dependerá del valor por el que se adquirió el inmueble que se ha donado. Si en su día costó 75.000 euros (y ahora se dona por 125.000 euros), existirá una ganancia fiscal de 50.000 euros. Si, por el contrario, se adquirió por 180.000 euros, existirá una pérdida fiscal de 55.000 euros. Y tanto la ganancia, como la pérdida, pueden incluirse en la declaración de IRPF.
Según el TEAR de Valencia, esta es la única forma posible de entender lo que quiere decir el artículo 33.5.c) de la Ley del IRPF, de acuerdo con el contexto de la norma, y atendiendo a su interpretación histórica, sociológica, y teleológica (finalidad de la norma).
QUÉ PUEDEN HACER LOS CONTRIBUYENTES
Es indudable que esta resolución del TEAR de Valencia abre la puerta a comenzar a incluir estas pérdidas en la declaración de IRPF, y a revisar las pérdidas no incluidas en ejercicios anteriores. En este último caso, podría solicitarse a Hacienda la rectificación de la autoliquidación y devolución de ingresos indebidos.
Es evidente que este criterio será combatido por la propia Administración. La opción más factible es que el propio director de la Agencia Tributaria interponga contra la resolución del TEAR, el recurso de alzada para la unificación de criterio previsto en el artículo 242 de la Ley General Tributaria. Y ello, por considerar que la doctrina contenida en dicha resolución es gravemente dañosa y errónea.
De esta forma, se lograría que fuera el TEAC el que definitivamente unifique el criterio que, sí o sí, deberá seguir toda la Administración Tributaria. Y ya sabemos que el TEAC no es muy dado a criterios favorables a los contribuyentes.
En cualquier caso, la resolución del TEAR de Valencia contiene 16 folios de argumentaciones que los contribuyentes pueden utilizar para defender esta tesis en los Tribunales de Justicia. Por ello, podría pasar que el TEAC rechace el criterio del TEAR de Valencia, pero que éste fuera finalmente acogido por los Tribunales Superiores de Justicia o por el Tribunal Supremo.
Por ello, consideramos que merece la pena recurrir cualquier liquidación en la que se niegue la inclusión de las pérdidas comentadas, así como solicitar la rectificación de los ejercicios en que tales pérdidas no se incluyeron. Y ello, sabiendo los riesgos que existen, de que este criterio administrativo, a nuestro juicio razonable, no sea finalmente acogido por la comunidad jurídica.