Uno de los problemas que toda empresa familiar debe resolver es el de la sucesión, al objeto de garantizar la continuidad del negocio. No en vano, el relevo generacional es uno de los principales desafíos teniendo en cuenta que muchas empresas familiares no consiguen perdurar más allá de la segunda generación. La fiscalidad es otro de los aspectos que conviene analizar detenidamente, para determinar si la donación de participaciones sociales es la forma más adecuada de hacer el traspaso. El Tribunal Supremo ha clarificado recientemente en qué casos es aplicable la reducción del 95% en el Impuesto de Donaciones.
Autor: Salvador Salcedo Benavente
¿CÓMO PUEDE MATERIALIZARSE LA TRANSMISIÓN DE PATICIPACIONES SOCIALES?
La Ley de Sociedades de Capital dispone que las participaciones sociales en la sociedad de responsabilidad limitada son partes alícuotas, indivisibles y acumulables del capital social. Cada participación social confiere a su titular legítimo la condición de socio y le atribuye los derechos reconocidos en esta ley y en los estatutos. No obstante, las sociedades de responsabilidad limitada podrán crear participaciones sociales sin derecho de voto, por un importe nominal no superior a la mitad del capital.
La transmisión de participaciones sociales puede materializarse por actos “ínter vivos”. Ya sea con carácter oneroso (compraventa) o gratuito (donación). O producirse “mortis causa” en caso de fallecimiento de un socio. Además, salvo disposición contraria de los estatutos, la transmisión voluntaria de participaciones por actos inter vivos entre socios será libre. Y también la realizada en favor del cónyuge, ascendiente o descendiente del socio o en favor de sociedades pertenecientes al mismo grupo que la transmitente. En los demás casos, la transmisión estará sometida a las reglas y limitaciones que establezcan los estatutos y, en su defecto, las establecidas en la ley.
¿CÓMO TRIBUTA LA DONACIÓN DE PARTICIPACIONES SOCIALES?
La trasmisión gratuita “inter vivos” de participaciones sociales constituye un hecho imponible del impuesto de sucesiones y donaciones, conforme prevé el artículo 3.1b de la Ley 29/1987. Y, por tanto, es una operación que está sujeta al pago de dicho impuesto. No obstante, el artículo 20.6 de la citada Ley 29/1987 establece una reducción del 95% en la base imponible si la donación se realiza en favor del cónyuge, descendiente y adoptados. Siempre y cuando concurran determinados requisitos legalmente establecidos.
Del mismo modo, hay que tener en cuenta que el impuesto de sucesiones y donaciones es un tributo cedido a las comunidades autónomas. Y son varias las autonomías que han ampliado al 99% la reducción de la base imponible prevista en la normativa estatal para la donación de participaciones sociales. O establecido otros beneficios fiscales aplicables a dichas trasmisiones gratuitas que habrá que tener en cuenta para determinar el coste fiscal de la operación.
Además, la donación de participaciones sociales es una operación que en principio está también sujeta al pago del IRPF. Que correrá a cargo del donante por la ganancia patrimonial que se genere por dicha trasmisión gratuita. Si bien es cierto que el artículo 33.3c de la Ley 35/2006 del IRPF dispone que no se estimará la existencia de ganancia patrimonial por la transmisión lucrativa de empresas o participaciones a que ser refiere el artículo 20.6 de la Ley 29/1987.
En todo caso, conviene tener presente que la no tributación del donante en IRPF implica que el adquirente de las participaciones se subrogue en la posición del donante respecto al valor y fecha de adquisición de los bienes recibidos. Al objeto de garantizar el diferimiento del pago del IRPF. Por otra parte, aunque se cumplan los requisitos previstos en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987 es conveniente analizar detenidamente la operación. Dado que en algunos casos Hacienda puede discutir tanto la aplicación íntegra de la reducción en el impuesto de donaciones, como la no tributación en el IRPF.
¿EN QUÉ CASOS PUEDO APLICAR LA REDUCCIÓN DEL 95% EN EL IMPUESTO DE DONACIONES POR LAS PARTICIPACIONES SOCIALES QUE ME HAN DONADO?
La cuestión que tratamos ha sido objeto de análisis por el Tribunal Supremo con ocasión del recurso presentado por la Generalidad de Cataluña. En el que se discutía acerca del periodo temporal al que debía venir referido el cumplimiento de los requisitos del artículo 20.6 de la Ley 29/1987. Necesarios para aplicar la reducción del 95% en el impuesto de donaciones por la transmisión de participaciones sociales. Más concretamente, se cuestionaba si para comprobar el cumplimiento del requisito relativo a la percepción de rendimientos por las funciones de dirección de la mercantil, debía estarse al momento de la donación o al día 31 de diciembre del año en que tiene lugar.
En este sentido, conviene recordar que la aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987 exige que se den los siguientes requisitos: a) Que el donante tenga al menos 65 años o se encuentre en situación de incapacidad permanente, ya sea absoluta o gran invalidez; b) Si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, deberá dejar de ejercerlas y de percibir remuneraciones por tales funciones desde la transmisión; y c) El donatario deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la donación. Y no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que minoren sustancialmente el valor de la adquisición.
La controversia, recuerda la Sala, versa en este caso sobre el momento en que debe cumplirse dicha condición, la de que las funciones de dirección sean remuneradas en los términos indicados. Y la solución al problema reviste cierta complejidad dado que se entrelazan normativas de tres impuestos (IP, IRPF e ISD). Debido a las remisiones que entre ellos se producen, toda vez que, en lo que aquí importa, sus respectivos devengos son asincrónicos. Teniendo en cuenta que en el IP e IRPF el devengo es periódico, mientras que en el ISD es instantáneo.
No obstante, concluye la Sala, en el supuesto que nos ocupa el momento determinante para comprobar si concurrían los requisitos para aplicar la reducción es en el que se produjo la donación de las participaciones sociales. De este modo, no se trata de que esa condición se cumpla en un momento posterior a la donación (el 31 de diciembre del mismo año en el que la misma tiene lugar). Ni tampoco en un momento anterior (el 31 de diciembre del año anterior a la donación). Sino más bien que esa condición se cumpla en el momento en el que toma cuerpo el relevo en la empresa familiar. Esto es, cuando se materializa la donación de las participaciones sociales.
Por todo ello, la Sala fija doctrina al respecto señalando que con ocasión de la donación de participaciones sociales, el momento en que debe determinarse la realización de las funciones retribuidas del donatario para disfrutar de la reducción 95% en la base imponible del impuesto de donaciones, prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, es el momento en que se produce la donación. Motivo que justifica en este caso la estimación del recurso planteado por la Generalidad de Cataluña.
En todo caso, dado que cada asunto presenta sus particularidades, siempre será aconsejable que un especialista lo valore. Por ello, no dude en consultarnos si le surgen interrogantes con relación a esta u otras cuestiones.