Imputación de rentas inmobiliarias en el IRPF: 10 supuestos dudosos…

La ley del IRPF prevé la obligación de imputar rentas inmobiliarias en relación con los inmuebles urbanos que se encuentren vacíos, no estén afectos a actividades económicas, ni generen rendimientos del capital inmobiliario. Así se prevé en el artículo 85 de la ley del impuesto. Sin embargo, existen situaciones dudosas, en las que pueden plantearse dudas de si procede llevar a cabo la imputación de rentas inmobiliarias, o no, y que han sido aclaradas por la Dirección General de Tributos. Nos referimos a ellas a continuación. (Publicado en idealista)

Autor: José María Salcedo (Consultas a josemaria.salcedo@aticojuridico.com)

1. INMUEBLE HEREDADO, CUANDO TODAVÍA NO SE HA FORMALIZADO LA ACEPTACIÓN DE LA HERENCIA

Es habitual que los que son nombrados herederos de una herencia paguen el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, e incluso la plusvalía municipal (si la herencia incluye inmuebles). Pero que no realicen acto alguno de aceptación y partición de la herencia. Por ello, se ha planteado si en estos casos en los que la herencia está yacente, debe procederse a imputar rentas inmobiliarias en relación con los inmuebles que estén en la herencia, y quién debe hacerlo.

Pues bien, la Dirección General de Tributos lo tiene claro, y en su resolución V0076-20 declara que “En el supuesto de que la herencia permaneciera yacente por no haber sido todavía aceptada por las personas llamadas a la misma (herederas y legatarias), la imputación de rentas inmobiliarias procederá realizarla en los mismos términos que los señalados en el párrafo anterior pero teniendo en cuenta la participación que a aquellas les fuera a corresponder (conforme a las disposiciones testamentarias o legales) cuando se produzca la aceptación y adjudicación de la herencia.”

Todo ello, para concluir que “a partir de la fecha de fallecimiento del causante, la imputación de rentas inmobiliarias del artículo 85 de la Ley del Impuesto correspondiente a la vivienda objeto de consulta procederá realizarla a las personas llamadas a la herencia: los dos hijos al 50 por 100 (según se indica en el escrito de consulta).”

Serán, por tanto, los llamados a la herencia, los que deban imputar rentas inmobiliarias por dichos inmuebles, en la proporción que en dicha herencia les vaya a corresponder.

2. INMUEBLE EN ESTADO RUINOSO

También se ha planteado si hay que imputar rentas inmobiliarias por un inmueble que se encuentre en estado ruinoso.

Pues bien, en este punto, el criterio de Tributos (resolución V3011-21) es que “lo determinante en estos supuestos será que el inmueble en cuestión no sea susceptible de uso, pero el contribuyente deberá acreditar las causas que imposibilitan el uso del inmueble, mediante cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de comprobación de la Administración Tributaria.”

Todo ello para concluir que “Para el caso de inmuebles en estado ruinoso, deberá, por tanto, acreditarse que el inmueble no es susceptible de uso por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho (siendo uno de ellos la oportuna declaración de ruina).”

Y a la misma conclusión llega Tributos cuando el estado del inmueble pueda calificarse de semirruinoso, por carecer de suministro eléctrico y agua potable (resolución V1626-20).

3. VIVIENDA HABITUAL FORMADA POR DOS PISOS UNIDOS

Como se ha indicado, no procede imputar rentas cuando el inmueble constituye la vivienda habitual del contribuyente. La duda se plantea, sin embargo, cuando dicha vivienda está formada por dos pisos unidos, pero cada uno con su referencia catastral. ¿Se librarían ambos inmuebles de la obligación de imputar rentas?

En este punto, el criterio de Tributos (resolución V3174-21) es el de que “tratándose de dos viviendas contiguas y unidas interiormente, las cuales se habitan de forma permanente y durante todas las épocas del año por la consultante, a efectos del IRPF únicamente habría una vivienda habitual, que quedaría excluida del régimen de imputación de rentas inmobiliarias, establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto y referenciado, entre otros, a inmuebles que no tienen la consideración de vivienda habitual.”

Ello será así también, aunque los dos inmuebles se hayan adquirido en diferentes fechas, y se haya procedido posteriormente a su unión (V1549-21).

imputación de rentas inmobiliarias

4. INMUEBLE DEL QUE SOLO SE TIENE LA NUDA PROPIEDAD, O EL USUFRUCTO

La Dirección General de Tributos también se ha referido a la obligación de imputar rentas inmobiliarias, cuando el contribuyente solo tenga la nuda propiedad del inmueble. En ese caso, el criterio de Tributos (resolución V1752-20) es el de que “en el supuesto de inmuebles que cumplan los requisitos antes referidos (los del artículo 85 de la Ley del IRPF) y en los que el dominio del inmueble se encuentre desmembrado entre los derechos de usufructo y nuda propiedad, el nudo propietario no tendrá que imputar renta inmobiliaria por el inmueble.”

No hay por tanto, obligación de imputar rentas para el nudo propietario de un inmueble.

Sí tendrá que imputar rentas, sin embargo, el que sea usufructuario. Ello, tal y como ha declarado el mismo órgano directivo en su resolución V1538-19, afirmando que “en el caso de los inmuebles en los que existen derechos reales de disfrute, la renta computable correspondería al titular del derecho real de usufructo, por tanto, el consultante tendrá que imputar renta inmobiliaria por su 16,66 por ciento de usufructo de la vivienda, por no constituir su vivienda habitual ni ser generadora de rendimientos del capital.”

5. INMUEBLE UBICADO EN EL EXTRANJERO

Otra cuestión que se plantea es la de si hay que imputar rentas inmobiliarias por una inmueble que se encuentra en el extranjero. Tributos, sin embargo, lo tiene claro. Y en resolución V1046-20 llega a la conclusión de que “el consultante deberá practicar imputación de rentas inmobiliarias por el inmueble ubicado en el extranjero, el cual no constituye su vivienda habitual ni genera rendimientos de capital inmobiliario.”

Y, en este punto, el hecho de que el inmueble no tenga un valor catastral asignado, para el cómputo de la renta imputar, no es un problema. Así, afirma Tributos que “al carecer de valor catastral por tratarse de un inmueble radicado en el extranjero, la renta a imputar será el 1,1 por ciento del 50 por ciento del valor a computar a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del inmueble.”

6. INMUEBLE CON HABITACIONES ALQUILADAS

Puede ocurrir también que parte del inmueble se encuentre arrendado, por que algunas de las habitaciones del mismo se destinan a este fin. ¿Procede en ese caso, imputar rentas sobre la totalidad del inmueble?

Pues bien, en este punto, el criterio de la Dirección General de Tributos (resolución V2747-19) es el de que “cabe imputación de renta inmobiliaria por la parte de la vivienda que no está afecta a una actividad económica, ni genere rendimientos de capital, ni sea utilizado por su propietario como residencia habitual. Dado que, en este caso se arriendan dos habitaciones en un inmueble que no constituye la vivienda habitual del contribuyente desde el cese del anterior contrato de arrendamiento, procede imputación de renta inmobiliaria por la parte de la vivienda no arrendada.”

Por tanto, procederá imputar rentas, pero solo sobre la parte del inmueble no alquilada.

7. INMUEBLE DESTINADO A LA ACTIVIDAD ECONÓMICA DE UNO DE LOS CÓNYUGES

Puede ocurrir también que el inmueble esté afecto a una actividad económica, pero que ésta solo sea realizada por uno de los cónyuges. ¿Debe en este caso, el cónyuge que no realiza actividad en el inmueble, imputar rentas inmobiliarias por la parte de propiedad que le responda?

El criterio de Hacienda es que no. Y así se ha encargado de ratificarlo, además, el propio TEAR de Castilla La Mancha, en una reciente resolución de 11-2-2022 (45/1041/2020), declarando que “no procede imputación de renta por la proporción de propiedad que se atribuye al interesado en dicho inmueble y que deriva del carácter ganancial del mismo, pues por ello no deja de entenderse que el inmueble esté afecto a actividad económica y por ende no cabe imputación de rentas inmobiliarias que deriven de su propiedad.”

8. INMUEBLE EN PROCESO DE “DESOKUPACIÓN”

También se ha planteado si existe obligación de imputar rentas inmobiliarias, cuando el contribuyente no tiene la posibilidad de usar el inmueble por estar ocupado, y existir en dicho momento un procedimiento judicial para recuperar la posesión del inmueble.

En este punto, el criterio de Tributos (resolución V1308-21) es el de que “en una situación como la expuesta (inmueble que se encuentra ocupado por terceros en contra de la voluntad del propietario, habiéndose iniciado un procedimiento de desahucio por el propietario del inmueble), y siempre que la misma quede debidamente acreditada, ha de considerarse que operaría la exclusión del régimen de imputación de rentas inmobiliarias previsto en el artículo 85.1 de la LIRPF desde el momento en que inició dicho procedimiento y sin necesidad de esperar a su resolución.”

Por tanto, estos sufridos contribuyentes no tendrían que imputar rentas inmobiliarias en el supuesto descrito.

9. INMUEBLE ARRENDADO, POR LOS DÍAS EN LOS QUE QUEDA VACÍO, SIN INQUILINO

También se planteó en su día si existía la obligación de imputar rentas por los días en los que un inmueble que está en situación de arrendamiento, queda vacío, y hasta que encuentra nuevo inquilino.

Pues bien, estamos ante un supuesto que ya ha sido resuelto por el Tribunal Supremo, en sentencia de 25-2-2021.

En concreto, el criterio del Supremo es que “El legislador entiende que todo inmueble que no sea la vivienda habitual, es susceptible de generar una renta o un ingreso, de modo que grava en el IRPF, con un mínimo equivalente al 2% o 1,1% del valor catastral según los casos, la mera posibilidad de obtener esa renta.”

Por ello, en relación con esta cuestión ha fijado la siguiente doctrina casacional: “Conforme al artículo 85 LIRPF, las rentas procedentes de bienes inmuebles, que no se encuentran arrendados ni subarrendados, pero que están destinados a serlo, tributan como rentas imputadas.”

Comentamos la sentencia del Supremo, por su importancia, en este otro artículo de este blog.

10. TRASLADO LABORAL, Y FAMILIA SEPARADA

También se ha planteado el caso de contribuyentes que, por traslado laboral, tienen que ir a vivir a otra ciudad, permaneciendo el resto de la familia en la vivienda originaria, propiedad del contribuyente. Y volviendo ellos a dicha vivienda los fines de semana, y en períodos vacacionales.

Pues bien, el criterio de Tributos (resolución V1925-19) es el de que “sí procede la imputación de rentas inmobiliarias respecto al piso propiedad del consultante, pues se trata de un inmueble urbano que se encuentra a su disposición, no correspondiéndose con ninguna de las exclusiones que recoge este artículo 85: inmueble afecto a actividades económicas, inmueble generador de rendimientos del capital, vivienda habitual del contribuyente o suelo no edificado.”

Por tanto, de nada le servirá a este contribuyente que su familia siga viviendo en la que antes era su residencia, cuando él ha dejado de residir allí.

El criterio es el mismo para el caso de un matrimonio que se vea obligado, por motivos laborales, a residir en distintas Comunidades Autónomas. Ello, cuando los dos inmuebles sean propiedad de ambos cónyuges.

Pues bien, el criterio de Tributos (resolución V1063-19) es el de que “cada cónyuge sí deberá efectuar la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, respecto a su participación en la titularidad del inmueble que no constituye su vivienda habitual, pues se cumplen todos los condicionantes para la aplicación de la imputación de rentas establecida en el artículo 85 de la Ley del Impuesto.”

CONCLUSIÓN

Estamos, en definitiva, ante cuestiones dudosas, que pueden plantearse, y respecto de las que conviene tener claro el criterio a seguir, para evitar problemas con Hacienda. No obstante, estamos ante una problemática que debe analizarse caso por caso. ¡Consúltenos!