La ley del Impuesto de Sociedades permite acogerse al beneficio fiscal de la libertad de amortización en determinados supuestos. Recientemente, se ha planteado qué ocurre si una empresa olvida aplicar dicha libertad de amortización en uno o varios ejercicios. ¿Es posible en estos casos, solicitar la rectificación de la declaración presentada, y aplicar la libertad de amortización? El TEAC, en una reciente resolución, ha aclarado esta cuestión. (Publicado en el Diario ABC)
EN QUÉ CONSISTE LA LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN
La libertad de amortización es un beneficio fiscal mediante el que se permite a los contribuyentes amortizar bienes y derechos en importe superior al que resulta de la normativa contable.
En definitiva, en estos casos, la norma fiscal se aparta de la contable, y permite una deducción fiscal mayor a la que resulta de la depreciación real de los bienes.
Nuestra normativa contempla la libertad de amortización para bienes de escaso valor (hasta 300 euros), y para el supuesto de aumento de la plantilla media total de la empresa (sólo para empresas de reducida dimensión).
Sin embargo, el acogimiento a este beneficio fiscal de la libertad de amortización ¿es un derecho o una opción tributaria?
Esta cuestión es importante, ya que de ella dependerá la posibilidad de rectificar o no la autoliquidación presentada.
Y es que, si se considera la libertad de amortización un derecho, dicha rectificación será posible. Por el contrario, si se considera una opción, la misma ya podrá modificarse una vez finalice el plazo de declaración del impuesta.
Pero ¿cuál es la diferencia entre un derecho y una opción, más allá de las posibilidades de modificación o rectificación?
DIFERENCIAS ENTRE UN DERECHO Y UNA OPCIÓN TRIBUTARIA
Los TEAR de Cantabria y Valencia, en recientes resoluciones, han delimitado las diferencias entre un derecho y una opción tributaria.
Para empezar, el ejercicio de una opción es obligatorio, si se pretende que tenga efectos. Y es que, si no se ejercita, se aplica el régimen general. El derecho, sin embargo, puede no ejercitarse, sin que ello entrañe su pérdida, o la renuncia al mismo.
El ejercicio de una opción está sometido a riguroso plazo. Y si no se ejercita, ya no puede modificarse. El ejercicio de un derecho, sin embargo, puede realizarse fuera del plazo inicialmente previsto, instando la rectificación de la autoliquidación presentada. Y ello salvo que haya prescrito la posibilidad de instar tal rectificación.
Se ha argumentado, además, que las opciones tributarias, tal y como dispone el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria, deben ejercitarse con motivo de la presentación de una declaración, no de una autoliquidación.
De este argumento puede deducirse que, salvo el caso de opciones expresamente previstas en la normativa (modalidad individual o conjunta en el IRPF), el resto, se ejercitarán en declaraciones (modelo 036, por ejemplo), y no en la autoliquidación de ningún impuesto.
LA LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN, ¿DERECHO U OPCIÓN TRIBUTARIA?
La resolución del TEAR de Cantabria a que nos hemos referido fue recurrida ante el TEAC mediante un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio. En dicho recurso, el director del Departamento de Inspección de la AEAT solicitó se fijara como criterio que la libertad de amortización es una opción y sólo puede ejercitarse en el tiempo de presentarse la declaración.
Pues bien, considera el TEAC que la libertad de amortización es una opción tributaria, y que por ello no puede modificarse una vez ejercitada.
Para empezar, alude al hecho de que, en los artículos que se refieren a la libertad de amortización, aparecen los términos “podrá” o “podrán amortizarse”, lo que denota la posibilidad del contribuyente de optar, de elegir. Se trata, por tanto, a juicio del TEAC, de un beneficio fiscal de aplicación voluntaria.
Además, el TEAC esgrime argumentos de seguridad jurídica, vinculación a los actos propios y preservación de la legítima confianza, que entiende que deben ser exigibles no sólo a la Administración en su actuación, sino también a los contribuyentes
Y es que cuando la empresa cierra el ejercicio tiene que decidir si aplica o no la libertad de amortización, y el importe que quiere dotar. Esa decisión no sólo afectará a ese ejercicio, sino también a los siguientes, ya que será necesario realizar ajustes extracontables por la diferencia entre la amortización contable y la fiscal. Y todo ello será objeto de registro contable en las Cuentas Anuales que se depositan en el Registro Mercantil.
Considera en definitiva el TEAC, que la decisión sobre si acogerse o no a la libertad de amortización se ha exteriorizado de una manera clara y patente, no susceptible de una posible alteración a posteriori.
Eso sí, el hecho de que no pueda modificarse la “opción tributaria” de no acogerse al beneficio fiscal de la libertad de amortización, no impedirá, a juicio del TEAC, que los contribuyentes puedan disfrutar del beneficio en los ejercicios siguientes.
¿CÓMO DEBEN ACTUAR LOS CONTRIBUYENTES?
Lo primero que hay que tener claro es que estamos ante una decisión administrativa, que vincula a toda la Administración Tributaria, pero que no necesariamente tiene que ser asumida por los Tribunales de Justicia.
En este blog ya comentamos el caso de la compensación de bases imponibles negativas en el Impuesto de Sociedades, igualmente considerada una opción tributaria por el TEAC, pero respecto de la que el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana sostenía una interpretación diferente.
Por ello consideramos que este tipo de decisiones tienen que ser recurridas en vía judicial, no conformándose los contribuyentes con el criterio de Hacienda.